Le projet de loi de finances pour 2025 (PLF) a été présenté ce jeudi 10 octobre 2024 en Conseil des ministres. Il contient des mesures fiscales d’envergure, avec des incidences notamment pour le secteur immobilier.

Du côté des entreprises, outre le nouveau report de la suppression de la CVAE, les deux mesures phares seraient la contribution exceptionnelle sur les bénéfices des grandes entreprises et la taxe sur les rachats d’actions.

Pour les particuliers, on note principalement l’instauration de la contribution différentielle sur les hauts revenus et la réintégration, pour le calcul de la plus-value immobilière, des amortissement déduits dans le cadre du régime de location meublée non professionnelle (LMNP).

Ce projet est toutefois susceptible d’évoluer en fonction des amendements à venir.

Imposition des entreprises

• Contribution exceptionnelle sur les bénéfices des grandes entreprises ( art. 11 du PLF)

Le PLF prévoit d’instituer, à compter du 31 décembre 2024, une contribution exceptionnelle sur les bénéfices des grandes entreprises assise sur l’impôt sur les sociétés (IS), calculée sur l’ensemble des résultats imposables à l’IS avant imputation des réductions, crédits d’impôts et créances fiscales. En cas d’intégration fiscale, la contribution exceptionnelle, assise sur le résultat d’ensemble et la plus-value nette d’ensemble du groupe, est due par la société mère.

C’est une contribution qui devrait frapper les entreprises par deux vagues successives, pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2024 d’une part, puis une seconde fois, à un taux divisé par deux, pour le second exercice clos à compter de la même date. La contribution exceptionnelle devra être payée spontanément, au plus tard au versement du solde de liquidation de l’IS, soit pour la première fois le 15 mai 2025 pour les sociétés clôturant leur exercice le 31 décembre 2024 (si l’on retient une interprétation inclusive de l’expression « clos à compter de »).

Les taux sont fonction du chiffre d’affaires réalisé par la société ou le cas échéant le groupe d’intégration fiscale en faisant la somme des chiffres d’affaires de chacune des sociétés membres du groupe :

• Taxe sur les rachats d’actions ( art. 26 du PLF)

Il serait institué une taxe sur les réductions de capital par annulation de titres résultant d’un rachat par les sociétés de leurs propres titres, réalisées à compter du 10 octobre 2024. Cette taxe viserait les sociétés dont le siège est en France et ayant réalisé un chiffre d’affaires HT supérieur à 1 milliard d’euros lors du dernier exercice clos (ou appartenant à un groupe consolidé réalisant un tel chiffre d’affaires).

La taxe serait de 8 %, et assise sur le montant de la réduction de capital et la fraction des primes comptables liées au capital y relatives.

NB. : la taxe ne serait pas applicable aux réductions de capital réalisées pour (i) compenser une augmentation de capital réalisée dans le cadre d’une attribution gratuite d’option / actions, (ii) pour faciliter une fusion ou une scission, dans la limite d’un rachat de 0,25 % du montant du capital social.

• Contribution exceptionnelle sur le résultat d’exploitation des grandes entreprises de transport maritime (art.  12 du PLF)

Le PLF instituerait une contribution exceptionnelle sur le résultat d’exploitation des grandes entreprises de transport maritime pour les entreprises réalisant un chiffre d’affaires supérieur à 1 milliard d’euros. La taxe est assise sur le résultat d’exploitation, et au taux de (i) 9 % pour le 1^er exercice clos à compter du 31 décembre 2024, (ii) 5,5 % pour le deuxième exercice clos à compter de cette date.

• CVAE ( art. 15 du PLF)

Serpent de mer de la réforme des impôts de production, la suppression progressive de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises est reportée de trois ans, d’ici à 2030. Les taux d’imposition à la CVAE sont ainsi maintenus pour les années 2025 à 2027 à leur niveau de 2024, soit, pour le taux maximal, 0,28 %. Ce taux sera ensuite abaissé à 0,19 % en 2028, 0,09 % en 2029, et la CVAE sera totalement supprimée en 2030 – sous réserve qu’un report ne soit une nouvelle fois décidé…

• Dispositif d’imposition minimale mondiale des groupes ( art. 13 du PLF)

On se souvient que la loi de finances pour 2024 avait transposé en France la Directive Pilier 2, introduisant l’imposition minimale des groupes, conformément au Pilier 2 du projet BEPS de l’OCDE.

Le PLF pour 2025 introduit de nouvelles dispositions ou modifications des dispositions existantes relatives à la mise en œuvre du Pilier 2 du BEPS, à la suite de la publication des instructions administratives publiées par l’OCDE en 2023 qui n’avaient pas pu être intégrées, pour des raisons de délai de transposition, à l’article 33 de la loi de finances pour 2024.

Ces dispositions concernent notamment : les modalités de détermination de la déduction fondée sur la substances, les règles d’application de l’impôt national complémentaire et du régime de protection relatif à cet impôt ou les modalités d’application du régime de protection transitoire codifié aux articles 223 VZ et suivants du CGI.

Par ailleurs, cet article a vocation à modifier des règles de répartition de l’impôt national complémentaire dû au titre des entités constitutives situées en France appartenant à un même groupe et à créer une solidarité de paiement lorsque l’option dérogatoire prévue aux 2° et 3° du I de l’article 1679 decies du CGI dans sa rédaction actuelle est exercée par les entités constitutives du groupe redevable de l’impôt complémentaire.

• Aménagement du régime spécial des fusions à la suite de l’adoption de l’ordonnance n°2023-393 du 24 mai 2023 portant réforme du régime des fusions, scissions, apports partiels d’actifs et opérations transfrontalières des sociétés commerciales ( 17 du PLF)

Le PLF procède aux ajustements techniques nécessaires pour insérer les nouvelles opérations introduites en droit français par l’ordonnance n°2023-393 portant réforme du régime des fusions, scissions, apports partiels d’actifs et opérations transfrontalières des sociétés commerciales dans les différents régimes fiscaux applicables aux opérations de fusion ou de scission d’entreprise. Il s’agit du nouveau cas de fusion ou scission réalisé sans échange de titres, des opérations qui rentrent dans la nouvelle définition de l’apport partiel d’actifs ainsi que des scissions partielles.

Il modifie les articles relatifs aux conditions d’application du régime spécial des fusions, à portée de ce régime spécial notamment sur l’exonération d’impôt sur le revenu de l’attribution gratuite des titres représentatifs de l’apport ou encore le fait que la variation des capitaux propres de la société absorbante découlant de l’opération est sans incidence sur le résultat imposable.

Imposition des particuliers

• Réévaluation du barème de l’IR (art. 1 du PLF)

L’article 1^er du PLF prévoit d’indexer les tranches de revenus du barème de l’impôt sur le revenu, ainsi que les seuils et limites qui lui sont associés, sur la prévision d’inflation au titre de 2024, soit 2%.

• Contribution différentielle sur les hauts revenus (art. 3 du PLF)

Mesure phare de ce projet de loi de finances, une contribution différentielle serait instaurée sur les hauts revenus. Applicable à compter de l’imposition des revenus de l’année 2024 et jusqu’à l’imposition des revenus de l’année 2026, cette contribution a pour objectif d’assurer une imposition minimale de 20 % des plus hauts revenus. Elle devrait notamment toucher les contribuables dont la majeure partie des revenus bénéficient du régime de la flat tax, avec un taux d’imposition sur le revenu de 12,8%.

1. Champ d’application de la contribution

La contribution différentielle sur les hauts revenus s’applique, parmi les foyers domiciliés fiscalement en France et assujettis à la CEHR (c’est-à-dire dont le revenu de référence dépasse 250 000 € pour un célibataire et 500 000 € pour un couple), à ceux dont le taux moyen d’imposition est inférieur à 20 %, soit quelques dizaines de milliers de foyers aux revenus les plus élevés.

Ainsi, pour les besoins du calcul de la contribution, le revenu fiscal de référence, tel que défini au 1° du IV de l’article 1417 du CGI, est diminué :

• de l’abattement de 40% du montant brut des revenus de capitaux mobiliers
• de l’abattement de 50% du montant des actions attribuées gratuitement dans la limite de 300 000 €
• des plus-values mentionnées au I de l’article 150-0 B ter du CGI pour lesquelles le report d’imposition expire
• du montant des bénéfices exonérés en vertu des dispositions relatives à certaines entreprises nouvelles, ou implantées dans certaines zones spécifiques

Les revenus exceptionnels sont retenus pour le quart de leur montant.

Il est également prévu un mécanisme de lissage pour les contribuables dont le revenu est inférieur ou égal à 330 000 € pour les célibataires et à 660 000 € pour les couples.

2. Calcul de la contribution

La contribution est égale à la différence, lorsqu’elle est positive, entre :

(1) le montant résultant de l’application d’un taux de 20 % au revenu fiscal de référence, défini précédemment ; et

(2) le montant de la somme de l’impôt sur le revenu et de la CEHR, ainsi que des prélèvements libératoires de l’impôt sur le revenu, majoré de 1 500 € par personne à charge et de 12 500 € pour les contribuables soumis à une imposition commune.

Censé prévenir les effets d’optimisation pour le recours à différentes niches fiscales, le PLF sanctuariserait néanmoins une liste à la Prévert de dispositifs dont les bénéfices sont préservés pour le calcul de cette contribution différentielle.

Ainsi, pour le calcul de la différence avec le taux de 20 %, l’impôt sur le revenu considéré est majoré de l’avantage en impôt procuré par un très grand nombre de réductions et crédits d’impôts (qui par conséquent réduisent le montant de la contribution différentielle), dont notamment les crédits d’impôt prévus par les conventions fiscales internationales et les réductions d’impôt pour les dons en faveur d’un organisme d’intérêt général.

• Résidence fiscale : clarification des références à l’article 4 B du CGI ( art. 23 du PLF)

Le PLF vient remédier à une incertitude sur le critère de résidence, domestique ou conventionnel, à retenir pour l’application de dispositifs prévus par le CGI, tels que les retenues à la source. L’article 4 B du CGI devrait donc désormais préciser que les personnes qui ne sont pas résidentes fiscales de France par application des « conventions internationales relatives aux doubles impositions« , ne peuvent pas être considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l’article 4 B alors même qu’elles satisfont à l’un au moins des critères de résidence de droit interne.

• Plus-values immobilières ( art. 24 du PLF)

Le PLF supprime un biais fiscal en faveur du régime de location meublée non professionnelle (LMNP) en prévoyant que les amortissements déduits pendant la période de location d’un bien sont pris en compte lors de sa cession pour le calcul de la plus-value immobilière afférente.

Ainsi, dans le cadre du calcul de la plus-value de cession d’un bien immobilier par un contribuable soumis au régime de LMNP, le prix d’acquisition sera minoré (et donc la plus-value majorée) du montant des amortissements préalablement admis en déduction. En pratique, les amortissements, qui auront réduit les revenus de location imposables au taux progressif, augmenteront l’assiette de la plus-value soumise à l’impôt sur le revenu au taux proportionnel de 19 % (hors éventuelle surtaxe). Il pourra en découler des biais positifs ou négatifs, selon le taux effectif d’imposition du contribuable. Par ailleurs, le PLF ne remet pas en cause l’applicabilité de l’abattement pour durée de détention.

La réforme devrait s’appliquer aux plus-values de cession réalisées à compter du 1^er janvier 2025.

• Plus-values mobilières ( art. 25 du PLF)

Le PLF ouvre aux plus-values de cession de titres souscrits en exercice de de BSPCE le bénéfice des abattements (i) pour durée de détention et (ii) départ à la retraite.

En outre, le PLF entérine l’interdiction d’inscrire des droits ou bons de souscription ou d’attribution et titres souscrits en exercice de ceux-ci sur un PEA, PEA-PME, PEE, PEI, PERCO, ainsi que l’éligibilité des gains de cession y afférents aux régimes de sursis et report d’imposition.

• Echange d’informations sur les cryptoactifs, supervision des obligations déclaratives, mises en conformité au regard du droit de l’Union européenne ( art. 14 du PLF)

Il serait institué de nouvelles obligations déclaratives qui s’appliqueront aux prestataires de services sur crypto-actifs numériques. Ils doivent souscrire auprès de l’administration fiscale une déclaration relative aux transactions réalisées par des utilisateurs de crypto-actifs par son intermédiaire, mais aussi d’identifier les comptes utilisés pour détenir les actifs numériques et les titulaires de ces comptes. A défaut de respect de ces obligations, une sanction est applicable. Le respect de ces obligations est notamment supervisé par la DGFIP.

Cet article modifie aussi le LPF afin de transposer les dispositions étendant l’utilisation des informations fiscales échangées par les États européens entre eux à l’application de la législation en matière de droits de douane et à la lutte contre les activités de blanchiment de capitaux et de financement du terrorisme.

TVA

• Taux de TVA réduit sur les opérations liées au chauffage ( art. 10 du PLF)

Le PLF met en conformité le champ du taux réduit de TVA avec le droit de l’Union européenne (i) en englobant dans le champ des énergies renouvelables (ouvrant droit au taux réduit de 5,5%) l’énergie ambiante, et (ii) en excluant du champ des taux réduits de 5,5% et 10% la fourniture et l’installation de chaudières recourant à des énergies fossiles.

Projet de loi de finances pour 2025